Makalenin konusunu ödeme emrine itiraz oluşturmaktadır. Bu konunun seçilmesinin sebebi Anayasa Mahkemesi’nin 02.08.2022 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 21.04.2002 tarih ve 2021/119 Esas, 2022/48 sayılı Karar’ıdır.

Ödeme emrine itiraz konusu 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un “Ödeme Emrine İtiraz” başlıklı 58’inci maddesinde düzenlenmiştir. Düzenleme aşağıda genel hatları ile açıklanmıştır.

Vergi mükellefleri kendilerine bir ödeme emri tebliği edildiğinde borcu bulunmadığı, kısmen ödediği veya borcun zaman aşımına uğradığı gerekçelerini ileri sürerek vergi mahkemesine dava açabilmektedirler. Dava açma süresi ödeme emrinin tebliğinden itibaren 15 gündür. Bu süre hak düşürücü süre olup geçirilmesi hâlinde dava açma hakkı ortadan kalkmaktadır. Yani ödeme emrinin tebliğinden itibaren 16’ncı gün dava açılamayacaktır.

Mükellef vergi mahkemesine borcun tamamına itiraz edebileceği gibi borcun bir kısmına da itiraz edebilir. Eğer borcun bir kısmına itiraz ederse itiraz ettiği kısmın miktarını ve konusunu açıkça belirtmesi gerekir. Borcun bir kısmına itiraz edildiğinde miktar ve itiraz konusu açıkça belirtilmez ise itiraz edilmemiş sayılacaktır. Mahkemece görüşülmeyecektir.

Vergi mahkemesi mükellefin itirazını haklı bulursa bu karar hem vergi dairesine hem de mükellefe tebliğ edilir. Tebliğ tarihi itibarıyla ödeme emri ortadan kalkar. Mükellef bir ödeme yapmaktan kurtulur.

Vergi mahkemesi mükellefinin itirazını kısmen veya tamamen haksız bulursa tamamen veya kısmen ret kararı hem vergi dairesine hem de mükellefe tebliğ edilir. Kendisine ret kararı tebliğ edilen mükellef karar tarihinden itibaren 15 gün içinde vergi dairesine mal bildiriminde bulunmak zorundadır.

Buraya kadar yapılan açıklamalarda ödeme emrine itirazın ne sürede, nereye ve nasıl yapılacağı ile mahkeme kararının ne gibi sonuçlar doğuracağı açıklanmıştır.

Makalenin ilk paragrafında bahsedilen Anayasa Mahkemesi kararıyla 58’inci maddenin 5’inci fıkrası iptal edilmiştir. İptal edilen 5’inci fıkra “İtirazında tamamen veya kısmen haksız çıkan borçludan, hakkındaki itirazın reddolunduğu miktardaki amme alacağı %10 zamla tahsil edilir.” şeklindedir.

İptal edilen bu fıkra mükellefe itirazın vergi mahkemesince reddedilmesi hâlinde reddedilen miktarın %10 oranında ilave bir ödeme yapmasını şart koşuyordu. Buna literatürde haksız çıkma zammı denilmektedir. Anayasa Mahkemesi sözü edilen kararla bu ilave %10 haksız çıkma zammı ödenmesini ortadan kaldırmıştır.

Anayasa Mahkemesi, 6183 sayılı Kanun’un 58’inci maddesinde yer alan ödeme emrine karşı açılan davaların kısmen veya tamamen kaybedilmesi hâlinde mükelleften alınacak %10 haksız çıkma zammını düzenleyen 5’inci fıkrasını, Anayasa’nın “Temel Hak ve Hürriyetlerin Sınırlanması” başlıklı 13’üncü, “Mülkiyet Hakkı” başlıklı 35’inci ve “Hak Arama Hürriyeti” başlıklı 36’ncı maddesine aykırı bularak iptal etmiştir.

Mahkemenin kararı oy çokluğu iptal yönünde olmuştur. Mahkeme bu hükmü iptal ederken üzerinde durduğu konular şu şekilde özetlenebilir.

Mükellefin tebliğ edilen ödeme emrine karşı dava açması ve kısmen veya tamamen kaybetmesi durumundan kaybettiği tutardaki kamu alacağı için %10 ilave haksız çıkma zammı ödemek suretiyle mal varlığının azalması mülkiyet hakkını sınırlamaya neden olmaktadır.

Ödeme emrine karşı dava açılması ve devamında tamamen veya kısmen kaybedilmesi durumunda mükellefe %10 haksız çıkma zammı ödettirilmesi, gereksiz dava açmayı zorlaştırma ve mükelleflere daha az dava yoluna başvurmalarına yönlendirmek suretiyle kamu alacağının bir an önce tahsilini amaçlamıştır. Her ne kadar bu amaç kamu yararı bakımından makul gözükse de daha ayrıntılı bakıldığında kamu yararının sağlanmadığı sonucuna varılabilecektir. Zira dava açılması ödeme emrinin tahsilini durdurmamaktadır. Tahsilin durması sadece ödeme emrine itiraz davasının yürütmeye durdurma talepli olması ve mahkemenin de yürütmeyi durdurması hâlinde mümkün olabilecektir. Dolayısıyla yürütmeyi durdurma olmayan ödeme emrine itiraz davalarında tahsilatın geciktiği varsayımı geçerli olmayacağı için %10 ilave haksız çıkma zammı alınması hukuka uygun değildir. Yürütmenin durdurulması verilen davalarda ise devlet alacağının zorla tahsilinde gecikme olmakla birlikte, gecikilen dönem için gecikme zammı alınması ise bu gecikmeyi telafi edeceğinden yine %10 haksız çıkma zammı alınmasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Mükellefin ödeme emrine karşı dava açması ve kaybetmesi durumunda %10 haksız çıkma zammı ödemesi, mükellefi dava açma konusunda caydırıcı bir etki yaratmaktadır. Dolayısıyla hak arama özgürlüğünü ve bunun en temel unsuru olan mahkemeye erişim hakkını engellemektedir.

Mahkeme yukarıda yer verilen gerekçelerle %10 haksız çıkma zammını iptal ederken daha önce aynı konuda verdiği ve söz konusu fıkrayı Anayasa’ya uygun bulan 03.02.2011 tarih, 2009/83 Esas ve 2011/29 sayılı Karar’ının aksine hareket etmiştir. Önceki kararının tersine davranmıştır. Bundan dolayı mahkeme üyelerinin bir kısmı 2011 tarihli kararın doğru olduğu yönünde karşı oy yazısı yazmışlardır.

Anayasa Mahkemesi’nin bu iptal kararından sonra mükellefler ödeme emrine karşı dava açmaları ve kısmen veya tamamen kaybetmeleri hâlinde %10 haksız çıkma zammı ödeme zorunda kalmayacaklardır. Bu karar mükelleflerin mahkeme yoluna daha çok başvurmalarına olanak sağlayacaktır. Buna karşılık olur olmaz dava açılacağı için vergi mahkemelerinin iş yükü artacaktır. Yürütmeyi durdurma kararı verilen davalarda ise kamu alacağının tahsilinde gecikmeler yaşanacaktır.

Dr. Hüseyin Işık